Fuente de capital Inmovilizado

INTRODUCCIÓN

Este es un material está constituido por elementos patrimoniales tangibles, muebles o inmuebles. Se trata, por tanto, de bienes que se utilizan en la actividad permanente y productiva de la empresa, tienen por lo general una vida útil predeterminada, que trasciende la duración de un ejercicio económico, condicionada por el desgaste y la evolución tecnológica y que no están destinados a la venta.

Es importante conocer acerca del capital inmovilizado, este no se refiere solo a este punto sino que involucra la contabilidad en general, así como ejemplo podemos mencionar los inventarios, propiedad, planta y equipo entre otros; lo cual implicaría un desgaste grande si no  utiliza la norma como lo establece el Colegio, así se reduce los riesgos en el manejo del inmovilizado.

Importante mencionarle la Norma que aunque no es de aplicación a los activos financieros que se encuentren incluidos en el alcance de la NIC 39, a las inversiones inmobiliarias que se valoren según su valor razonable de acuerdo con la NIC 40, ni a los activos biológicos relacionados con la actividad agrícola que se valoren según su valor razonable menos los costes de venta, de acuerdo con la NIC 41. Sin embargo, esta Norma es aplicable a los activos que se contabilicen según su valor revalorizado (es decir, valor razonable) de acuerdo con otras Normas, como el modelo de revalorización de la NIC 1 6 Inmovilizado material.

La Normativa Internacional De contabilidad 16, dentro de la normativa contable aplicada, establece en cuanto a los activos tangibles, su tratamiento en cuanto, a una remodelación, aumento del costo de un activo, tratamientos de construcciones, y demás costos que se pueden incluir dentro del valor de un activo, o su mejoramiento, y no como un gasto.

Además de los gastos financieros que se incluyan, por un préstamo, a la hora de lo que es la capitalización de intereses, para el costo de un activo, el cual va a ser inmovilizado, y nos va a proporcionar fuentes de capital a la compañía, como se menciono en el articulo fuente, anteriormente el tratamiento, de las in-movilizaciones de materiales, que están pendientes aún de terminar, que se puede incluir, en el costo del activo, y en las condiciones en que estén terminándose posteriormente en más de un año de terminación.

Capital de Inmovilizados

En contabilidad se entiende por inmovilizado, en sentido genérico, el conjunto de elementos patrimoniales reflejados en el activo, con carácter permanente y que no están destinados a la venta. El Inmovilizado es aquel que se concreta en un conjunto de bienes intangibles y derechos susceptibles de valoración económica, que cumplen además las características de permanencia en el tiempo y utilización en la producción de bienes y servicios o constituyen una fuente de recursos del sujeto.

El valor de la mercancía aumenta a medida que las empresas limitan sus existencias para reducir el capital inmovilizado. Los mismo se aplicaría a los costes de funcionamiento y de capital de las instalaciones y maquinaria de los 33 centros (amortización lineal e intereses o rendimientos del capital inmovilizado.

La importancia estratégica, los términos contractuales vinculantes a largo plazo de los edificios, el capital inmovilizado, así como los gastos operativos recurrentes son elementos muy relevantes.

En primer lugar, se incentivará a la industria para que invierta en la fabricación de piezas de recambio, que normalmente requiere grandes cantidades  de capital inmovilizado. El inmovilizado  financiero se refiere, por una parte, a la inversión de capital que se realizan con el fin de crear un vínculo permanente y que coadyuvan a la realización de las actividades de la contabilidad y, por otra parte, a las inversiones efectuadas para ayudar a los beneficiarios a desarrollar sus actividades, sin que ello implique. un caso de que estuviéramos expuestos a condiciones de negocio desfavorables, incluido efectos negativos sobre nuestras facturaciones, nuestros resultados y nuestra liquidez, o efectos desfavorables provenientes de un aumento del tipo medio ponderado de los costos  de capital o de los riesgos de cambio de moneda, o si por otra parte no tuviéramos el éxito esperado en la realización de adquisiciones, ello podría provocar correcciones de valor sobre estos activos del inmovilizado inmaterial, incluidos los fondos de comercio, perjudicando con ello considerablemente nuestra situación de ingresos.

En la modalidad de «operaciones societarias», por la constitución de sociedades y por la ampliación de capital por la parte de la misma que se destine a la adquisición o importación de bienes de inversión o la adquisición o cesión de determinados elementos de inmovilizado  inmaterial.

Los programas informáticos elaborados en las instituciones no constituyen inmovilizado inmaterial, mientras que una licencia informática para la gestión de bases de datos, al amparo de un contrato marco interinstitucional, sí es inmovilizado inmaterial, y por tanto se incluye en este apartado.

El activo fijo o inmovilizado está integrado por aquellos elementos destinados a asegurar la vida de la entidad. Forma parte de su aparato productivo y por tanto dependen de decisiones a largo plazo. Tienen carácter de permanencia, ya que están al servicio de la gestión de la empresa durante varios ejercicios y su coste se recupera a través de una adecuada política de amortizaciones.
Considerando un gasto como un consumo de activo, el inmovilizado es un gasto plurianual, es decir, se consume en varios ejercicios.
El fin último del inmovilizado es su conversión en liquidez, pero esto se consigue paulatinamente mediante un adecuado proceso de amortización.
Las inversiones de gestión (inmovilizado) son funcionales cuando están adecuadas al proceso productivo, lo que implica que no exista capacidad ociosa en las instalaciones pues de lo contrario se considerarán anti funcionales.
Las inversiones de inmovilizado pueden clasificarse en:

·        Inversiones de renovación: permiten sustituir una inversión antigua por otra nueva.

·        Inversiones de expansión: permiten hacer frente a una demanda creciente.

·        Inversiones de modernización o innovación: permiten reducir costes, y/o mejorar los productos o lanzar nuevos.

·        Inversiones estratégicas: permiten que la firma se mantenga en vanguardia frente a la competencia.

El activo fijo se divide en las siguientes masas patrimoniales:

·        Inmovilizado material: Elementos tangibles (edificios, maquinaria…)

·        Inmovilizado inmaterial: Elementos intangibles formados por derechos con valor económico (patentes, marcas …)

·        Inmovilizado en curso: En adaptación, construcción o montaje.

·        Inmovilizado financiero: Inversiones permanentes en acciones, obligaciones.

·        Inmovilizado fijo no realizable: gastos de proyección plurianual necesarios para el funcionamiento de la empresa pero que no tienen ningún valor de realización (amortizaciones, provisiones).

·         

En el proceder diario, encontramos, activos, pasivos y capital patrimonial, y el reflejo de estos, en los estados contables, que proceden a realizar las compañías, para saber su posición actual, y sus deudas, y fuentes de capital que tengan en su poder.

En la parte de los activos, tenemos circulantes los cuales se vuelven líquidos, de manera muy rápida, como lo son inventarios, cuentas por cobrar, cuando se cobran, a los clientes, a los cuales se les otorgaron créditos, y hay activos de propiedad, plata y equipo, que estos no son destinados para la venta, dentro de la cual, podemos mencionar, terrenos, edificios, y demás, que estos producen fuentes de capital y al no venderse son inmovilizados, de los cuales se trata el siguiente articulo. Se entiende por inmovilizado, en sentido genérico, el conjunto de elementos patrimoniales reflejados en el activ o , con carácter permanente y que no están destinados a la venta, puesto que estos activos, van a generar fuentes a la empresa.

Estos a su vez se dividen en:

El inmovilizado inmaterial es aquel inmovilizado que se concreta en un conjunto de bienes intangibles y derechos susceptibles de valoración económica, que cumplen además las características de permanencia en el tiempo (largo plazo), y utilización en la producción de bienes y servicios o constituyen una fuente de recursos del sujeto. El inmovilizado material es el conjunto de elementos patrimoniales tangibles, muebles e inmuebles que se utilizan de manera continuada por el sujeto contable, en la producción de bienes y servicios públicos y que no están destinados a la venta. Dentro de la categoría de los inmovilizados materiales, encontramos todo lo que son activos, propiedad planta y equipo, como se menciono anteriormente, la maquinaria, usada para producir inventarios, los cuales se venderán, y atreves del activo fijo de la empresa se logra un ingreso para la empresa.

Hay características de estas fuentes de capital inmovilizado, como:

*       Para la contabilización del inmovilizado se sigue el procedimiento administrativo, es decir, todos los movimientos relacionados con el elemento patrimonial se contabiliza en su propia cuenta.

*     Van a permanecer en la empresa más de un año, pues se va a utilizar repetidas veces en el proceso productivo, por este motivo el inmovilizado no se considera como un gasto en el momento de adquisición, sino que se va contabilizando conforme se consume.

De lo anterior se dice, que todo registro administrativo, que la empresa haya adquirido, debe contabilizarse, y lograr establecer todos los puntos de control de estos, tanto administrativo y contable, y registrarlo dentro de la contabilidad empresarial, en la sección de activos correspondientes.

Y en segunda instancia, son activos, que no son como el inventario, que van a ser vendidos, para generar efectivo nuevamente, si no que, se constituyen, para las operaciones normales de la empresa, por lo cual no se consideran como gasto, sino más bien estarías hablando de que se van a depreciar.

Como se menciona en el artículo, la utilización de los activos inmovilizados, la obsolescencia u el paso del tiempo, van a hacer que estos se desgasten, o reflejen el valor que con el paso del tiempo, tienen , por eso se deprecian, estableciéndoles, su vida útil y su valor residual, de desecho, etc.

Es importante recalcar, lo que se expresa en el artículo, inmovilización material, en capitalización de intereses: ''Inmovilizaciones Materiales en curso”. Se caracteriza por las inversiones realizadas en adaptación, construcción, montaje y anticipos a cuenta de elementos del inmovilizado.  “En los inmovilizados que necesiten un periodo de tiempo superior a un año para estar en condiciones de uso, se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción los gastos financieros que se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y que hayan sido girados por el proveedor o correspondan a préstamos u otro tipo de financiación ajena, específica o genérica, directamente atribuible a la adquisición, fabricación o construcción.”

La posible capitalización de los gastos financieros, como mayor valor de los activos de inmovilizado material, se realizará conforme a los criterios siguientes:

Gastos financieros son los intereses y comisiones devengados como consecuencia de la utilización de fuentes ajenas de financiación destinadas a la adquisición o construcción del inmovilizado material.

     Se entenderá por fuentes de financiación ajenas destinadas a la adquisición o construcción del inmovilizado, las deudas generadas por los proveedores del inmovilizado y aquellas otras que se hayan obtenido específicamente para la financiación de la adquisición del inmovilizado o al proceso de construcción del mismo.

      Sólo se podrán capitalizar los gastos financieros devengados antes de que el inmovilizado esté en condiciones de entrar en funcionamiento.

Carácter de permanencia

Estos elementos son permanentes porque siguen formando parte del patrimonio empresarial durante un plazo superior al ejercicio económico. Al hilo de lo anterior, no se podrían considerar integrantes del inmovilizado material de la empresa:

• A los trabajadores fijos, ya que los recursos humanos nunca forman parte del patrimonio.
• Locales, vehículos y bienes de esta categoría alquilados por la organización para su uso y disfrute.
• Herramientas manuales no incorporadas a las máquinas cuyo período de utilización se estime inferior al año.
• Los moldes y plantillas que se empleen para encargos aislados.
• Los envases, embalajes, piezas de recambio y repuestos, así como el material de oficina, susceptibles de almacenamiento por un período de tiempo inferior al año.

La composición del inmovilizado material de una empresa está delimitada, en gran medida, por la actividad a la que ésta se dedique. De todos modos, sería conveniente diferenciar entre aquellos bienes que se emplean en la realización del proceso productivo y aquellos que son ajenos a la explotación. Un claro ejemplo de estos últimos son las salas dispuestas para la exposición de obras de arte de una entidad financiera.

Su destino no es la venta

Los productos que fabrica la empresa, o los servicios que presta, están destinados a la venta. En cambio, los elementos del inmovilizado material pueden ser vendidos, pero no es una operación habitual.

 Pese a ello, es interesante saber cuánto valen hoy en el mercado de segunda mano, es decir, cuáles son sus valores presentes de mercado, como se verá más adelante.

Así, en una empresa que fabrica y comercializa muebles de oficina, hay que distinguir el mobiliario destinado a la venta –que no forma parte de su inmovilizado material– y los muebles de sus oficinas y demás dependencias. Los segundos se pueden vender, pero en principio los mantiene para el ejercicio de su actividad empresarial, y están incluidos en su inmovilizado material.

Registro

Los elementos del inmovilizado material son bienes, por lo que figuran en el activo del balance. Es importante que en el balance se separe el inmovilizado que se utiliza en el ejercicio de su actividad productiva del inmovilizado ajeno a la explotación.

En el libro Mayor se registran sintéticamente los elementos integrantes mediante cuentas diferentes.

En el libro Diario se reflejan cronológicamente todas las operaciones mediante los oportunos asientos. El registro de estos bienes, que se irá ampliando a medida que avance la explicación, será:

Entradas o aumentos de la valoración de cualquiera de estos bienes. La operación más habitual es la compra de uno de estos activos. En definitiva, la empresa consigue un inmovilizado por un precio determinado, que paga o deja a deber.

Por el importe que se satisfaga, en metálico o mediante transferencia bancaria, se abonará una cuenta de «Tesorería». Si por la adquisición se contrae una obligación de pago o deuda, con independencia de que el vencimiento sea a cinco meses o tres años, esté documentada en letras de cambio o sólo exista factura, se abonará una cuenta representativa de las deudas contraídas. Hay que advertir que en la mayoría de las ocasiones estas deudas vencen en un plazo superior al año (deuda a largo plazo). Por tanto, su registro contable, prescindiendo de importes, se podría resumir:

Concepto	Debe	Haber
Inmovilizaciones materiales (22)	-
Tesorería (57) o		-
Deudas (–)		-

En el caso de que la operación se haya realizado a crédito, el PGC designa las siguientes cuentas representativas de la deuda generada:

• Si el suministrador es una empresa del grupo o asociada y en función del vencimiento:

Largo plazo	Corto plazo
164. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, empresas del grupo. 165. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, empresas asociadas.	514. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, empresas del grupo. 515. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, empresas asociadas.

• Si la deuda se contrae con empresas ajenas y atendiendo al plazo en el que se efectuará el pago:

Largo plazo	Corto plazo
173. Proveedores de inmovilizado a largo plazo. 174. Efectos a pagar a largo plazo.	523. Proveedores de inmovilizado a corto plazo. 524. Efectos a pagar a corto plazo.

EJEMPLO 1

La sociedad «TURI, SA» ha adquirido un ordenador por 20.000 um, pagando al contado el 25 por 100 y aceptando efectos a largo plazo por el resto.

Se pide:

Registro contable de esta operación.

Concepto	Debe	Haber
Equipos para procesos de información (227)	20.000
Caja (570)		5.000
Efectos a pagar a largo plazo (174)		15.000

EJEMPLO 2

Se adquiere una máquina por 10.000 um El pago de la misma se hará, a partes iguales, a los 12 y 18 meses, respectivamente.

Se pide:

Registro contable de esta operación.

Concepto	Debe	Haber
Maquinaria (223)	10.000
Proveedores de inmovilizado a corto plazo (523)		5.000
Proveedores de inmovili zado a largo plazo (173)		5.000

Salidas o disminuciones de valor de cualquier elemento. La transacción más corriente es la venta por un precio cierto; a cambio la empresa obtendrá dinero o derechos de cobro. A estos derechos de cobro, al margen de las peculiaridades que presenten, se les va a llamar «Créditos por enajenación de inmovilizado». Resumiendo, en el libro Diario se asentará:

Concepto	Debe	Haber
Tesorería (57) o	-
Créditos por enajenación de inmovilizado (–)	-
Inmovilizaciones materiales (22)		-

Dependiendo del vencimiento de estos créditos, el PGC señala las cuentas siguientes:

• Si el crédito se produce por una venta a una empresa del grupo o asociada:

Largo plazo	Corto plazo
244. Créditos a largo plazo a empresas del grupo. 245. Créditos a largo plazo a empresas asociadas.	534. Créditos a corto plazo a empresas del grupo. 535. Créditos a corto plazo a empresas asociadas.

• Si la operación se deriva de una venta de inmovilizado a una empresa independiente:

Largo plazo	Corto plazo
253. Créditos a largo plazo por enajenación de inmovilizado.	543. Créditos a corto plazo por enajenación de inmovilizado.

EJEMPLO 3

«VISÓN, SA» es una empresa peletera. Ante la necesidad de mejorar la decoración de su local, vende mobiliario por 9.000 um «VISÓN, SA» acuerda con el comprador de éste que el cobro se hará efectivo en tres plazos de igual cuantía. Los vencimientos de estos créditos serán: en la fecha de la venta y, a partir de ese día, cuando hayan transcurrido 12 y 18 meses, respectivamente.

Se pide:

Registrar la anotación contable que efectuará «VISÓN, SA», en la fecha de la venta.

Concepto	Debe	Haber
Caja (570)	3.000
Créditos a corto plazo por enajenación de inmovilizado (543)	3.000
Créditos a largo plazo por enajenación de inmovilizado (253)	3.000
Mobiliario (226)		9.000

Valoración

Los usuarios de información contable para hacer más rentables y fructíferos sus respectivos patrimonios pueden estar interesados en conocer en cuánto está valorado el inmovilizado material de cierta entidad en una fecha determinada, o en la variación y evolución que ha experimentado a lo largo del tiempo.

Estos bienes se valoran por su precio de adquisición, que se aplica en los casos siguientes:

1-    Si el bien se adquiere a terceros, se valorará por su valor de adquisición.

Se entiende por valor de adquisición a la cuantía resultante de sumar al importe que figure en factura los gastos adicionales, hasta que dicho activo se encuentre en condiciones de funcionamiento o de puesta en marcha.

A título orientativo, entre los gastos adicionales, se pueden citar: explanación y derribo, transporte, aduanas, seguros, instalación, montaje, impuestos que graven la adquisición, IVA no deducible y otros similares.

Esta forma de valorar explica que dos elementos idénticos comprados al mismo proveedor y el mismo día, figuren en el balance de dos empresas por distinta cuantía.

EJEMPLO 4

La empresa «Caramelos , SA», con sede en Madrid, compra una máquina empaquetadora por 1.000 um, pagando mediante talón bancario el 20 por 100 y el resto lo abonará dentro de 18 meses. Los gastos de transporte de la misma, al traerla desde Barcelona, han ascendido a 50 um que son abonados a partes iguales por el comprador y el vendedor. Al llegar la máquina, entra en funcionamiento.

Se pide:

Redactar el asiento contable que refleja la compra anterior.

El valor de adquisición será de 1.000 + 1/2 x 50 = 1.025 um, puesto que sólo se incluyen en la valoración los gastos de transporte a cargo de la empresa.

Concepto	Debe	Haber
Maquinaria (223)	1.025
Bancos, c/ca la vista (572)		225
Proveedores de inmovilizado a largo plazo (173)		800

2-    Si el bien es de construcción propia se valorará por su coste de producción hasta que se halle en condiciones de funcionamiento.

Conviene aclarar que el inmovilizado material de construcción propia, según el Documento número 2 de la AECA , es el inmovilizado totalmente construido, fabricado, desarrollado o montado por la propia empresa; pero, también los gastos anexos a una adquisición de inmovilizado en aquellos trabajos llevados a cabo por contratistas o proveedores externos en los que la empresa haya colaborado con sus equipos internos.

Para determinar el coste de producción de un inmovilizado, la empresa empleará los mismos criterios que suele usar para determinar los costes en su proceso productivo. El criterio aplicado para el cálculo de estos costes ha de ser admitido con carácter generalizado.

El costo de producción nunca podrá ser mayor que el valor de mercado, que será lo que le costaría adquirirlo a terceros.

EJEMPLO 5

Una inmobiliaria contaba con unos terrenos valorados en 40.000 um Después de realizar en ellos los acondicionamientos precisos, que ascendieron a 5.000 um y que paga mediante transferencia bancaria, levanta con sus propios medios una oficina, que piensa utilizar para su negocio. Los costes que se derivaron del alzamiento y terminación de la misma fueron:

• Mano de obra de sus obreros, abonada por banco, por importe de 80.000 um
• Compra de materiales por valor de 10.000 um
• Suministros diversos, pagados por banco, que importaron 20.000 um

Se pide:

Registrar contablemente estas operaciones e indicar su incidencia en el resultado del ejercicio y en el patrimonio –expresado en el balance– de dicha entidad.

El solar que ya figuraba en el balance de la empresa por 40.000 um, va a ver incrementado su valor por los gastos de acondicionamiento. Así, se registra:

Concepto	Debe	Haber
Terrenos y bienes naturales (220)	5.000
Bancos, c/ca la vista (572)		5.000

Por los costes en que se incurre para su alzamiento:

Concepto	Debe	Haber
Sueldos y salarios (640)	80.000
Compras de otros aprovisionamientos (602)	10.000
Suministros (628)	20.000
Bancos, c/ca la vista (572)		100.000
Proveedores (400)		10.000

Cuando la oficina esté terminada se valorará por su coste de producción. Es importante que quede claro que la contrapartida será una cuenta de Ingresos, concretamente la cuenta 731, «Trabajos realizados para el inmovilizado material».

Concepto	Debe	Haber
Construcciones (221)	110.000
Trabajos realizados para el inmovilizado material (732)		110.000

Incidencia en el resultado del ejercicio

Si la empresa comprara a terceros esta oficina, reflejaría:

Concepto	Debe	Haber
Construcciones (221)	110.000
Tesorería (57) o
Deudas (–)		110.000

Se observa que la repercusión de este hecho sobre el resultado es nula. Lo mismo debe ocurrir si la entidad realiza la oficina con sus propios medios. Por ello, se utiliza una cuenta de Ingresos –«Trabajos realizados para el inmovilizado material»– que contrarresta el efecto producido por los gastos.

De este modo:

Resultado ejercicio = Ingresos – Gastos = = 110.000 – (80.000 + 10.000 + 20.000) = 0

Incidencia en el patrimonio empresarial (en balance)

Sin considerar los restantes componentes, en el activo del balance aparecerán:

Terrenos y bienes naturales	45.000
Construcciones	110.000

Puede extrañar que los terrenos sobre los que se ubica la oficina no supongan un mayor valor de la misma, pero el PGC establece que hay que separar los valores de las construcciones correspondientes a suelo ya vuelo, reflejándolos en las respectivas cuentas de «Terrenos y bienes naturales» y «Construcciones». [Al respecto, puede verse la norma de valoración 3.ª apartado b)].

EJEMPLO 6

La inmobiliaria del ejemplo anterior construyó una oficina con sus propios medios, que aparece en su contabilidad por 110.000 um Si acudiese al mercado para adquirir otra semejante le costaría 115.000 um

Se pide:

¿Procedería registrar contablemente esta circunstancia?

En ningún caso, puesto que si el valor de adquisición es inferior al valor de mercado no hay que registrarlo contablemente. Sería un craso error por parte de la inmobiliaria reflejar un beneficio de 5.000 um, puesto que éste sólo se reconocería si este inmovilizado se vendiese.

Consideraciones especiales en la valoración

Hay que añadir ciertos extremos a lo apuntado hasta ahora acerca de la valoración del inmovilizado material.

Intereses de los fondos ajenos

A veces una empresa a la hora de adquirir o construir un inmovilizado no dispone de la liquidez suficiente para hacer frente a su pago, e incluso si la tiene prefiere em-plearla en algo más urgente. Ante esta situación, se ve obligada a endeudarse.

En el caso de que la empresa haya financiado la adquisición o construcción del inmovilizado con deudas de carácter específico o la financiación haya sido girada por el proveedor, podrá optar por incorporar como mayor valor de adquisición o coste de producción de dicho inmovilizado, los intereses producidos hasta que se halle en condiciones de funcionamiento.

El valor de adquisición resultante no podrá exceder, en ningún caso, al valor de mercado.

No se admitirán las opciones indicadas, si se retrasa el plazo planificado originalmente para que el inmovilizado esté en condiciones de funcionamiento por demoras, ine eficiencias, huelgas o circunstancias análogas. Por ejemplo, en un edificio en el que para su construcción los intereses de la deuda producidos, en este período de interrupción, no se podrán incorporar al coste de producción.

EJEMPLO 7

La sociedad «NOMA, SA» ha comprado una máquina el día 1 de enero del año X2. El precio de la máquina es de 10.000 um Los costes de montaje han sido de 1.000 um Para financiar la adquisición de la máquina, en la misma fecha, se solicitó y obtuvo un préstamo específico por importe de 11.000 um con vencimiento a un año ya un tipo de interés del 10 por 100 anual. Tras el correspondiente período de prueba, la máquina está en condiciones de funcionamiento el día 1 de marzo del año X2.

Se pide:

Registrar las operaciones derivadas de la adquisición de la máquina.

Por la obtención del préstamo:

Concepto	Debe	Haber
Bancos, c/ca la vista (572)	11.000
Deudas a corto plazo con entidades de crédito (520)		11.000

Por la adquisición de la maquinaria:

Concepto	Debe	Haber
Maquinaria (223)	10.000
Bancos, c/ca la vista (572)		10.000

Por los costes de montaje de la maquinaria:

Concepto	Debe	Haber
Maquinaria (223)	1.000
Bancos, c/ca la vista (572)		1.000

Por los intereses devengados por el préstamo desde el día 1 de enero hasta la puesta en funcionamiento de la máquina:

Concepto	Debe	Haber
Intereses de deudas a corto plazo (663) (11.000 x 10% x 2/12)	183,33
Intereses a corto plazo de deudas con entidades de crédito (526)		183,33

Por la capitalización de los gastos financieros como mayor importe de la máquina:

Concepto	Debe	Haber
Maquinaria (223)	183,33
Trabajos realizados para el inmovilizado material (732)		183,33

Quebrantamiento del principio de uniformidad

Quien esté interesado en conocer el valor del inmovilizado material partirá de la premisa de que se ha valorado de la misma manera a lo largo del tiempo y en cualquier empresa. A este criterio se le llama principio de uniformidad. La aplicación de este principio permite comparar valores entre distintas fechas y distintas empresas, aunque con las debidas precauciones.

Pero, en ocasiones, no se valora de manera uniforme. Estas salvedades, como es lógico, deben constar en la memoria para no inducir a confusiones. ¿Cuál es el origen de estas alteraciones en la valoración?:

• Que haya cambios en las circunstancias que motivaron su elección. Por ejemplo, la empresa ha de liquidar, ha imputado a los costes de producción de su inmovilizado una mayor carga indirecta, etc.
• Algunos activos con el tiempo se van revalorizando, como sucede con los solares urbanos. Pero estas revaluaciones sólo podrán registrarse, para no ser imprudentes, en contadas ocasiones y cuando existan disposiciones legales que lo permitan (como son las leyes de regularización de balances y actualización de activos).

Aumento del rendimiento, vida útil o capacidad productiva

El aumento del rendimiento, vida útil o capacidad productiva de un elemento del inmovilizado produce un incremento del valor del mismo. Estos aumentos pueden deberse a los siguientes procesos: renovación, ampliación, mejora .

• « Renovación es el conjunto de operaciones mediante las que se recuperan las características iniciales del bien objeto de renovación».
• « Ampliación es un proceso mediante el que se incorporan nuevos elementos a un inmovilizado, obteniéndose como consecuencia una mayor capacidad productiva».
• « Mejora es el conjunto de actividades mediante las que se produce una alteración en un elemento del inmovilizado aumentando su anterior eficiencia productiva».
• « Modernización es la que está representada por la acción de dar forma o aspecto moderno a elementos antiguos».

Por lo tanto, las ampliaciones, mejoras, modernizaciones, renovaciones y operaciones de la misma índole van a suponer una mejora del rendimiento, un alargamiento de la vida útil o un aumento de la capacidad productiva del activo objeto de cualquiera de estas adiciones. Cualquiera de estas circunstancias supone un incremento de valor del bien, que se plasma contablemente. Los gastos financieros producidos en estos casos no suponen un mayor valor del activo, salvo que se requiera un período –para su instalación o puesta en funcionamiento– prolongado.

Reparación: Es el proceso por el cual se vuelve a poner en condiciones de funcionamiento un activo inmovilizado. La conservación tiene por objeto mantener el activo en buenas condiciones de funcionamiento, manteniendo su capacidad productiva». Si no se alteran ni la vida útil, ni la capacidad productiva ni el rendimiento tras la realización de reparaciones, obras para conservación y acciones similares, se contabilizan como gastos corrientes del ejercicio y no como incrementos de inmovilizado.

EJEMPLO 8

Una empresa dedicada a realizar rótulos para carreteras y autopistas cuenta, entre otros, con un ordenador valorado en 1.500 um En la última semana, ha detectado problemas con su monitor por lo que ha tenido que recurrir a la casa responsable del equipo informático, «ZZ». Además, para agilizar el diseño gráfico, ha instalado un coprocesador matemático valorado en 400 um «ZZ», por todos los servicios prestados y material suministrado cobra 480 um Registro contable de estas operaciones. El coprocesador supone una mejora de la capacidad productiva por lo que se contabiliza como un incremento del inmovilizado.

Concepto	Debe	Haber
Equipos para procesos de información (227)	400
Reparaciones y conservación (622)	80
Bancos, c/ca la vista (572)		480

Aplicación del principio de importancia relativa

A veces, para lo que acostumbra la empresa, el inmovilizado adquirido tiene un importe insignificante; las ampliaciones, modernizaciones o mejoras las considera de poca monta; o la duración de ese activo va a ser breve. En estas ocasiones, los contabiliza como gastos del ejercicio y no como un aumento de valor del inmovilizado.

EJEMPLO 9

Una prestigiosa ebanistería compra utensilios de trabajo (martillos, alicates, etc.), pagando por ellos 250 um

Se pide:

Contabilizar la operación descrita.

Concepto	Debe	Haber
Compras de otros aprovisionamientos (602)	250
Bancos, c/ca la vista (572)		250

Correcciones valorativas

Los elementos de inmovilizado material se valoran a precio de adquisición, pero por múltiples motivos pueden perder valor, total o parcialmente. En consecuencia, si la empresa trata de colocar en el mercado de segunda mano los bienes que han experimentado pérdidas, obtendrá menos de lo que pagó por ellos. Es decir, el valor de mercado de estos activos es inferior al precio de adquisición.

¿Qué pérdidas pueden sufrir los elementos del inmovilizado material? Hay que distinguir:

• Pérdidas irreversibles, aquellas irremediables, ante las que no es posible recuperar las pérdidas habidas, salvo que se adquiera o construya un nuevo inmovilizado. Por ejemplo, un edificio destruido por un incendio, un terremoto o una bomba.
• Pérdidas reversibles, aquellos detrimentos de valor que no son definitivos.
• Pérdidas sistemáticas en el tiempo. Normalmente, conforme más edad tengan estos bienes menos valdrán. De ahí que con el paso del tiempo, vayan envejeciendo y sufran una pérdida paulatina y sistemática.

Al presentar la empresa sus estados financieros (balance de situación, cuenta de pérdidas y ganancias y memoria) debe mostrar todas las pérdidas acaecidas en el ejercicio, que aparecerán:

• Si los detrimentos de valor han sido irreversibles, habrá dado de baja al inmovilizado que sufrió tal pérdida, por la parte que corresponda.
• Si las pérdidas han sido reversibles, las habrá reflejado mediante «Provisiones por depreciación del inmovilizado material».
• Las pérdidas sistemáticas en el tiempo figurarán mediante las correspondientes amortizaciones.

EJEMPLO 10

Una empresa que se dedica a la crianza de caballos de competición cuenta entre sus activos con unos sementales pura raza que forman parte de su inmovilizado material y están valorados en 100.000 um Ante una epidemia de peste equina mueren parte de éstos, estimándose la pérdida en 30.000 um

Se pide:

Reflejar el hecho anterior.

Estas pérdidas son irrecuperables, por lo que habrá que minorar el valor de los caballos:

Concepto	Debe	Haber
Pérdidas procedentes del inmovilizado material (671)	30.000
Otro inmovilizado material (229)		30.000

Este hecho ha modificado la valoración de los caballos. En el balance, ahora, aparecerían por 70.000 um

Amortización

Razones por las que se producen pérdidas sistemáticas en el tiempo

El origen de estas mermas puede ser debido a:

Causas físicas. Por el mero paso del tiempo, generalmente, los inmovilizados se deprecian. Este desgaste o pérdida de valor se produce con independencia de que se utilicen o no. Es más, se podría afirmar que el detrimento es mayor si no se usan, pues no se hace por mantenerlos en las condiciones adecuadas. De hecho, si la empresa pretende vender alguno de estos bienes, al margen del uso que le haya dado, muchas veces se lo van a tasar en función de la edad que tenga.

Causas técnicas. Al estar vinculados al proceso productivo, cuanto más se utilicen más se desgastan. Así, una máquina se depreciará más si está sometida a dos turnos de trabajo que a uno.

Causas económicas u obsolescencia. En el mundo actual, la tecnología progresa a pasos agigantados sobre todo en sectores punta como electromecánica, comunicaciones, informática, robótica, restauración.

Continuamente, el mercado ofrece inmovilizados más avanzados y competitivos.
Ante esta oferta, la empresa se plantea la posibilidad de sustituir sus antiguos inmovilizados por otros más modernos que desempeñan las mismas o más tareas en la elaboración de sus productos, las ejecutan de forma más rápida y, probablemente, a menor costo. La compañía puede seguir utilizando los antiguos inmovilizados, porque las condiciones físicas en las que se encuentran lo permiten, pero ha de analizar la rentabilidad que le proporcionan. Un inmovilizado deja de ser rentable cuando los ingresos que obtiene por el mismo son inferiores a los costes que le supone. Es factible que no le resulte rentable mantenerlo y le interese más sustituirlo. En ese caso, los antiguos bienes se han quedado obsoletos, desfasados. Por otra parte, los ciclos de vida de los productos son cada día más cortos, provocados en gran medida por cambios en los gustos del consumidor y cambios en la demanda. En consecuencia, en más de una ocasión la entidad se verá obligada a dejar de fabricar algún producto o prestar cierto servicio. Entonces, ¿para qué quiere los inmovilizados que le servían específicamente para ese producto o servicio? De nuevo se le presenta una situación similar a la descrita anteriormente, esos inmovilizados se encuentran obsoletos.

Cuantificación de estas pérdidas

Es posible que algunos elementos del inmovilizado material funcionen con la misma eficacia que el día que se adquirieron. Pero, es obvio, que hoy valen menos, y el año que viene menos aún… Por cautela y prudencia, en contabilidad constan estas pérdidas sistemáticas de valor, que se expresan mediante cuentas de amortización. Desde el mismo momento en que la empresa adquiere o incorpora determinado inmovilizado, surgen preguntas –que inevitablemente han de ser respondidas– como ¿en qué importe va a perder valor mientras permanezca en la organización?, y aún ha de «hilar más fino», ¿en cuánto se deprecia en cada ejercicio económico? Quedan cabos sueltos que no ayudan a resolver las cuestiones anteriores. Porque, ¿sabe durante cuánto tiempo este activo colaborará en el proceso productivo o formará parte del patrimonio empresarial? Transcurrido ese plazo, ¿nos darán algo por venderlo –si esto fuera posible– en el mercado de segunda mano? Y para complicar aún más las cosas, realmente, ¿la depreciación es la misma todos los años, o va siendo mayor conforme más se utiliza, funciona o disfruta, o la inversa?, y ¿qué se puede decir de la obsolescencia?

En definitiva, hay que planear de antemano todos estos interrogantes, ya que lo único que la entidad conoce a ciencia cierta es el valor de adquisición o coste de producción. En consecuencia, para establecer el plan de amortización hay que delimitar los siguientes términos:

• Vida útil estimada.
• Valor residual estimado.
• Base de cálculo.
• Método de amortización.

• Vida útil estimada . Para conocer los años que factiblemente durará, o los productos que probablemente fabricará, o las posibles horas que rendirá, etc., un activo determinado, la empresa debe apoyarse en sus anteriores experiencias, en las de otras dedicadas a los mismos menesteres, en estudios realizados por peritos expertos en la materia, etc.

Pero no hay que olvidar que esta estimación puede irse al traste, si el inmovilizado queda obsoleto, o ante el cumplimiento de alguna norma legal o ambiental, o cualquier otra causa física, técnica o económica. Por eso es importante señalar que la vida útil hace referencia al plazo en que ese inmovilizado es rentable y no tiene por qué coincidir con su vida física.

• Valor residual estimado . No se tiene certeza de lo que va a pasar mañana, menos de lo que ocurrirá cuando se retire un inmovilizado. Y en ese momento, ¿cuánto obtendrá la empresa por venderlo? A este importe, tras descontar todos los costes necesarios para realizar su venta, se le llama valor residual.

Si se presume que esta cantidad va a ser insignificante se puede considerar nula, pero si es elevada no se puede prescindir de ella.

• Base de cálculo . Se pretende cuantificar la pérdida sistemática de un inmovilizado concreto.

Se conoce lo que costó, el valor de adquisición. Y cuando finalice su vida útil, se venderá por el valor residual. Por lo tanto, la base sobre la que se cuantifica la depreciación u obsolescencia se define:

Base amortización = Valor de adquisición – Valor residual

En el cálculo de la base de amortización hay que considerar las modificaciones de valor que se han producido por pérdidas efectivas de valor, revaluaciones, o cualquier otra circunstancia.

• Método de amortización . Va pasando el tiempo, con lo cual el bien se va desgastando. Cada día puede depreciarse más, o menos, o todos los años por igual. Es conveniente diseñar algún método que cuantifique, de forma realista, la depreciación y obsolescencia experimentadas en cada ejercicio económico.

Existen los siguientes métodos generales:

1. Lineal. La depreciación de cada ejercicio es la misma. Las cuotas de amortización, por ende, son iguales o constantes.
2. Regresivo. Las cuotas de amortización son decrecientes.
3. Progresivo. Las cuotas de amortización son crecientes.

Es importante recordar que normalmente se mantendrá en el tiempo el mismo método de amortización para cada elemento.

Reflejo contable

Desde que el activo esté en condiciones de funcionamiento, y durante toda su vida útil, se deben registrar contablemente la depreciación y obsolescencia experimentadas, que se expresan mediante cuentas de amortización. Para ello, se pueden utilizar dos procedimientos:

• El directo.
• El indirecto.

El procedimiento directo consiste en minorar el activo correspondiente. El reflejo contable sería:

Concepto	Debe	Haber
Amortización del inmovilizado material (682)	-
Inmovilizaciones materiales (22)		-

Por el contrario, con el procedimiento indirecto el elemento permanece invariable. Se crea una nueva cuenta llamada «Amortización acumulada del inmovilizado material» (cuenta 282 del PGC), que indica la depreciación o desgaste sufrido por el referido elemento. El asiento sería:

Concepto	Debe	Haber
Amortización del inmovilizado material (682)	-
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)		-

Nuestro PGC se inclina por este procedimiento.

EJEMPLO 11

El 15 de enero del año X0 una fábrica de muebles compra una sierra mecánica por 2.000 um, que abona al contado. Por el transporte y el seguro paga 100 um

Los gastos de instalación y puesta a punto satisfechos han ascendido a 50 um A 1 de marzo de X0 la sierra se halla en condiciones de funcionamiento.

La vida útil de la sierra se estima en dos años, tras los cuales espera obtener por su venta 110 um El método de amortización utilizado es el lineal.

A la vista de estos datos.

Se pide:

1. Reflejar la compra e instalación de la sierra.
2. Estimar la depreciación a lo largo de su vida útil.
3. Redactar los asientos que procederían si se emplease el procedimiento directo.
4. Efectuar el registro contable utilizando el procedimiento indirecto.
5. Explicar las repercusiones que tendría en el patrimonio empresarial (balance) y en los resultados la aplicación de estos procedimientos.

a) El 15 de enero del año X0, por la compra de la sierra mecánica

Concepto	Debe	Haber
Maquinaria (223)	2.100
Caja (570)		2.100

El 1 de marzo del año X0, por la finalización de la instalación:

Concepto	Debe	Haber
Maquinaria (223)	50
Caja (570)		50

b) Depreciación estimada

El valor de adquisición es de 2.000 + 100 + 50 = 2.150 um y el valor residual es de 110 um Por lo tanto:

Base de amortización = Coste de adquisición – Valor residual = = 2.150 – 110 = 2.040 um

Como la vida útil se estima en dos años y la depreciación experimentada en estos años es la misma, se podría concluir:

Cuota de amortización anual Base de amortización = ---------------------------- = Vida útil estimada 2.040 --------- 2 = 1.020 um

La sierra se amortizaría:

Intervalo de tiempo	Depreciación estimada
De 01-03-X0 a 01-03-X1 De 01-03-X1 a 01-03-X2	2.040 / 2 = 1.020 um 2.040 / 2 = 1.020 um

Pero es conveniente detallar más, puesto que el gasto de amortización incide en el resultado de varios ejercicios. Así:

Año	Intervalo de tiempo	Depreciación estimada
X0 X1 X2	De 01-03-X0 a 31-12-X0 De 01-01-X1 a 31-12-X1 De 01-01-X2 a 01-03-X2	10/12 x 1.020 = 850 um 1.020 um 2/12 x 1.020 = 170 um
Total		2.040 um

c) Procedimiento directo

A 31 de diciembre de X0, registro de la depreciación sufrida en este ejercicio:

Concepto	Debe	Haber
Amortización del inmovilizado material (682)	850
Maquinaria (223)		850

Los asientos que se efectuarían los días 31 de diciembre de X1 y X2 serían idénticos al anterior, pero por cuantías de 1.020 um y 170 um, respectivamente.

d) Procedimiento indirecto

A 31 de diciembre de X0, se refleja la amortización de este ejercicio:

Concepto	Debe	Haber
Amortización del inmovilizado material (682)	850
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)		850

Los apuntes que recojan las amortizaciones de X1 y X2 serán similares, sólo que por importes de 1.020 um y 170 um

e) Repercusión en los resultados

Es de notoria importancia porque cuanto mayor sea la amortización, menor será el excedente empresarial de un ejercicio.

Como las amortizaciones reflejadas por ambos procedimientos son iguales, la incidencia en resultados es similar.

Año	Cuota de amortización
X0 X1 X2	850 um 1.020 um 170 um

Repercusión en el patrimonio (balance). Es indispensable puntualizar las siguientes cuestiones:

• La cuenta 282, «Amortización acumulada del inmovilizado material» refleja el desgaste total experimentado, hasta esa fecha, por la máquina. Ésta es la explicación de que aparezca con signo negativo en el activo del balance, restando al inmovilizado material.

• Si se conoce lo que costó y el desgaste sufrido hasta una fecha se puede saber lo que vale en ese momento. A este valor se le denomina valor actual o valor neto contable. Y se define:

Valor actual = Valor de adquisición – Amortización acumulada del inmovilizado material

Los saldos que figurarán en el activo del balance son los que siguen:

Fecha	Procedimiento directo	Procedimiento indirecto
	Maquinaria	Maquinaria	Amortización acumulada
31-12-X0 31-12-X1 01-03-X2	1.300 um 280 um 110 um	2.150 um 2.150 um 2.150 um	(850) (1.870) (2.040)

De lo expuesto se extraen las siguientes conclusiones:

• El procedimiento indirecto proporciona más información, puesto que muestra simultáneamente el valor de adquisición y el desgaste acumulado. Nuestra normativa sigue esta dirección para la amortización del inmovilizado material.
• En cualquier fecha, el saldo obtenido por el procedimiento directo coincide con el valor neto contable. El valor actual o valor neto contable se deduce de forma inmediata del balance, si se emplea el procedimiento indirecto.
• Al finalizar la vida útil, el valor neto contable es igual al valor residual.

Es importante distinguir entre las correcciones en las cuotas de amortización originadas por estimaciones erróneas y las derivadas de modificaciones posteriores en el plan inicial de amortización. Las primeras se contabilizarán mediante cuentas de «Gastos» o «Ingresos extraordinarios» (subgrupos 67 y 77 del PGC), mientras que las segundas exclusivamente afectarán al cálculo de las sucesivas cuotas de amortización.

EJEMPLO 12

Una empresa agrícola construyó, el pasado año y sobre un terreno de su propiedad, una nave para almacenar grano. El valor del suelo del silo se cifró en 100.000 um y el del vuelo en 50.000 um

La amortización del ejercicio anterior se registró por el 4 por 100 de su valor de adquisición, pero el contable de la empresa se ha percatado del error cometido en su estimación al ser la depreciación del 5 por 100, al igual que en el presente ejercicio. A la vista de la información anterior,

Se pide:

1. Redactar el asiento que proceda para corregir la cuota estimada equivocadamente.
2. Registrar la depreciación experimentada en este ejercicio.

a) Corrección de la cuota de amortización

El porcentaje se aplica exclusivamente sobre la construcción propiamente dicha (valor del vuelo), puesto que los terrenos (el valor del suelo) no se amortizan. De ahí, que:

Amortización correcta (5% x 500.000)	25.000 um
Amortización realizada (4% x 500.000)	20.000 um
Corrección a efectuar	5.000 um

El asiento será:

Concepto	Debe	Haber
Gastos y pérdidas de ejercicios anteriores (679)	5.000
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)		5.000

b) Amortización de este ejercicio:

Concepto	Debe	Haber
Amortización del inmovilizado material (682)	25.000
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)		25.000

EJERCICIO 13

«EL ESCALOFRÍO» es una empresa de congelados que distribuye de un punto a otro de la geografía española sus productos. Para ello cuenta con una flota de 20 camiones, que adquirió a comienzos del ejercicio X0, valorados globalmente en 1.000.000 de um

Inicialmente, se estimó una vida útil de 10 años para los camiones, la depreciación constante y un valor residual total de 40.000 um

Un mecánico, amigo del dueño, le recomienda sustituir ciertas piezas del motor de los vehículos para alargar su vida útil en un año. Estos cambios, realizados al principio del ejercicio X2, suponen a la empresa 50.000 um y modifican el valor residual, que pasa a ser de 21.000 um A la vista de los datos anteriores,

Se pide:

1. Cálculo de la cuota de amortización inicial y reflejo contable.
2. Saldos de estos elementos en el balance de 1 de enero de X2.
3. Hallar la nueva cuota de amortización tras los cambios habidos en los motores.

a) Cálculo de la cuota de amortización inicial

Base de amortización = Valor de adquisición – Valor residual = = 1.000.000 – 40.000 = 960.000 um

Cuota de amortización anual Base de amortización = ---------------------------- = Vida útil 960.000 --------- 10 = 96.000 um

A 31 de diciembre de X0 y X1 el registro contable será:

Concepto	Debe	Haber
Amortización del inmovilizado material (682)	96.000
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)		96.000

b) Saldos a 1 de enero de X2

En lo que respecta a estos activos serán:

Elementos de transporte	1.000.000
Amortización acumulada del inmovilizado material	(192.000)

De lo anterior se desprende que el valor neto contable de estos camiones, a comienzos de X2, asciende a 808.000 um

c) Nuevas cuotas de amortización a partir del ejercicio X2

Ante el alargamiento de la vida útil, el valor de adquisición se ve incrementado en 50.000 um También el valor residual se ha visto modificado ante estas circunstancias, descendiendo su importe a 21.000 um

La nueva base de amortización será:

Valor neto contable	808.000
Incrementos de valor	50.000
Nuevo valor residual	(21.000)
Nueva base de amortización	837.000

Nueva cuota de amortización anual Base de amortización = ---------------------------- = Vida útil 837.000 ------------- 10 – 2 + 1 = 93.000 um

A 31 de diciembre de X2, y en años posteriores, el reflejo de la amortización será:

Concepto	Debe	Haber
Amortización del inmovilizado material (682)	93.000
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)		93.000

Función que desempeña la amortización

Sin reparo de ninguna clase, se puede afirmar que una empresa, tenga pérdidas o ganancias, debe amortizar con regularidad los elementos del inmovilizado material desde el mismo momento en que se encuentren en condiciones de funcionamiento, finalizados los períodos de prueba. Si no lo hace «engaña» a terceros, pero también a sí misma. Al fin y al cabo, está sobreestimando unos activos –o lo que es lo mismo, está encubriendo pérdidas– y esta situación le va a perjudicar.

Desde una óptica técnica, es obvio que la mayor parte de los activos pierden valor a medida que avanza el tiempo.

Es lógico que la empresa, a la hora de conocer cuánto le ha costado fabricar un producto o prestar un servicio, tenga presente cuánto y qué valor le han supuesto los consumos de materias primas, de mano de obra, de electricidad, etc. ¿Por qué no habría de considerar el consumo –el desgaste sufrido– de los distintos elementos del inmovilizado material que han participado en su producción? En síntesis, en términos económicos, ha de incorporar al coste del producto o servicio el desgaste experimentado por estos bienes al cooperar en su producción.

Más adelante, mediante la venta de los productos en el mercado, consigue dinero. Con lo cual, financieramente ha recobrado en forma líquida la depreciación. A la postre, conforme se vaya reiterando este proceso, recuperará el importe total de los bienes desgastados.

De esta forma, con el tiempo podrá sustituir estos bienes por otros nuevos. Claro está que, con el dinero recuperado, posiblemente no tenga suficiente financiación para renovarlos, debido al alza de precios. En ese caso, la empresa deberá recurrir a fuentes adicionales.

Conviene aclarar algunos puntos:

1. Si el desgaste considerado fuese menor que el real –o se amortizase menos de lo debido– el coste del producto hallado también sería inferior al auténtico y, siguiendo la cadena, los resultados aparecerían «inflados». Por lo tanto, la empresa habría desembocado en una situación en la que debería pagar más impuestos, satisfacer mayores dividendos, etc., y se hallaría abocada a un empobrecimiento o descapitalización.
2. Si el precio de venta de los productos es superior, o igual, a lo que costó producir estos productos vendidos, es seguro que la unidad empresarial ha recobrado en dinero el valor de los inmovilizados.
   No se puede afirmar lo mismo en el caso de que coloque estos productos por un valor inferior a lo que le supuso fabricarlos. El dinero recuperado mediante la venta antes lo gasta o emplea en comprar materias primas, o pagar jornales, o en cualquier otra urgencia que le permita seguir adelante con el proceso productivo, que en recuperar el desgaste de los distintos elementos del inmovilizado material, al ver más lejana y menos perentoria su renovación.
3. Un error muy extendido es considerar que la «Amortización acumulada del inmovilizado material» se encuentra materializada en dinero. Ni mucho menos, no hay más que pensar en cualquier empresa. Cuando ésta obtiene dinero por la venta de sus productos, tiene muchas más responsabilidades y urgencias que ir guardando, poco a poco, dinero y esperar a que llegue el momento de renovar algún inmovilizado. Es muy comprensible que, en cuanto consiga liquidez, pueda utilizarla en nuevas inversiones de activo fijo o en devolver un préstamo o en pagar a un proveedor. Se puede concluir diciendo que la «Amortización acumulada del inmovilizado material» no es dinero, ni activos altamente líquidos, sino que se encuentra diluida en el patrimonio empresarial y es simplemente una figura contable.

Amortización fiscal

Está muy divulgada la idea de que únicamente se amortizan los elementos del inmovilizado material porque así lo exigen leyes fiscales. Este concepto es erróneo y equivocado, ya que la empresa debe practicar contablemente amortizaciones si no quiere descapitalizarse.

El Estado, a través de impuestos, grava a las empresas por los beneficios obtenidos. Como las cuotas de amortización inciden en estos excedentes, es lógico que establezca unas pautas a seguir sobre esta materia.

De ahí la existencia de unas tablas de amortización emitidas por el Ministerio de Economía y Hacienda, actualizadas por Orden de 12 de mayo de 1993 (BOE de 20 de mayo de 1993). En estas tablas, se consideran diferentes sectores o ramas de actividad de nuestra economía y dentro de cada uno de ellos se distinguen distintos elementos de inmovilizado. Para cada uno de estos bienes se establece lo máximo que se puede amortizar, expresado mediante un porcentaje, y lo mínimo, indicando su período máximo de utilización. De esta forma, se establecen los límites máximo y mínimo de amortización y se permite amortizar por cualquier cuantía comprendida en dicho intervalo.

En cambio, la empresa a la hora de calcular las cuotas de amortización atenderá a criterios contables, puesto que éstos prevalecen sobre las normas tributarias (disp. final 7.ª del RD 1643/1990, de 20 diciembre). Esto no se contrapone con la extendida práctica de hacer coincidir las cuotas de amortización aplicando un criterio u otro. De todas formas, no tiene por qué ser así y de hecho no siempre sucede.

EJEMPLO 14

Cierto elemento del inmovilizado material, valorado en 50.000 um, presenta los siguientes límites en las tablas de amortización fiscales, un porcentaje del 10 por 100 y un período máximo de utilización de 15 años.

La empresa hace coincidir las cuotas de amortización contables y tributarias.

Se pide:

Calcular las cuotas de amortización que reflejaría contablemente si:

1. Pretende demorar al máximo su amortización.
2. La empresa quiere amortizar lo más rápidamente posible este bien.

a) Cuota mínima de amortización:

Cuota mínima 50.000 = ----------- = 15 3.333,33 um

b) Cuota máxima de amortización:

Cuota máxima = 10% x 50.000 = 5.000 um

2.3.2. Provisiones por depreciación del inmovilizado material

El mercado evoluciona por diversas circunstancias y ante distintos acontecimientos, y la empresa, al estar inmersa en él, se ve afectada por estos avatares.

La unidad empresarial ha de ser prudente si no quiere empobrecerse o descapitalizarse. Para ello es conveniente que conozca los valores presentes de mercado de los distintos bienes integrantes del inmovilizado material y que los compare con los valores contables.

De tal forma que, si en una fecha concreta uno de estos activos figura contablemente por cierto importe y en el mercado vale más, la empresa no peca de incauta; estas diferencias no tendrán repercusión contable de ninguna clase.

EJEMPLO 15

Una empresa que fabrica galletas presenta en su balance, entre otros, los siguientes saldos:

Otro inmovilizado material (moldes para la fabricación en serie)	5.000 um
Amortización acumulada de los moldes	(900) um

Actualmente, en el mercado dichos moldes se valoran por 4.500 um

Se pide:

¿Procedería registrar contablemente alguna corrección?

No correspondería efectuar ninguna corrección, porque el valor neto contable de estos moldes es menor al valor de mercado.

Sin embargo, otras veces, circunstancias reversibles provocan que el mercado ofrezca una cuantía inferior a la que muestra contablemente por cierto inmovilizado. Pero, ante la versatilidad del mercado, la empresa no debe reflejar automáticamente en su contabilidad estas minusvalías latentes, salvo que al cierre del ejercicio «el valor contable del inmovilizado no sea recuperable por la generación de ingresos suficientes para cubrir todos los costes y gastos, incluida la amortización» (PGC, norma de valoración 2.ª, apdo. 5). Sólo en estas ocasiones ha de abrir la cuenta 292, «Provisión por depreciación del inmovilizado material».

El reflejo contable de esta corrección se hace mediante el asiento:

Concepto	Debe	Haber
Dotación a la provisión del inmovilizado material (692)	-
Provisión por depreciación del inmovilizado material (292)		-

La cuenta 292, «Provisión por depreciación del inmovilizado material», aparece en el activo del balance con signo negativo, como cuenta compensadora que es.

Conforme vayan desapareciendo las causas que motivaron esta pérdida de valor se irá dando de baja la correspondiente provisión, redactando un asiento como el que sigue:

Concepto	Debe	Haber
Provisión por depreciación del inmovilizado material (292)	93.000
Exceso de provisión del inmovilizado material (792)		93.000

Es esencial entender que estas provisiones sólo existen como cifras simbólicas en la contabilidad de la empresa. En absoluto indican que la entidad tenga dinero por este importe o algo semejante.

EJEMPLO 16

Un agricultor posee varios campos de frutales afectados actualmente por una enfermedad curable. En su contabilidad del ejercicio X0 estos huertos aparecen por un importe de 80.000 um, pero al final de este ejercicio económico el valor de mercado de los mismos es de 75.000 um

El agricultor se halla ante un grave problema al no lograr vender los pocos frutos que obtiene al precio que desearía, pues no recupera el dinero suficiente para reanudar la producción de sus frutales y decide aportar liquidez procedente de su patrimonio individual para poder seguir con la explotación.

Al cierre del ejercicio X1, la situación aún es más deplorable, y de hecho el valor de mercado pasa a cifrarse en 70.000 um

En el ejercicio X2, la enfermedad de los frutales ha remitido, lo que ha elevado el valor de mercado de los terrenos, al cierre del ejercicio, a 78.000 um

Ante los hechos expuestos,

Se pide:

1. Efectuar las anotaciones pertinentes en la contabilidad del agricultor.
2. Explicar cómo inciden estas circunstancias en los resultados.
3. Repercusión en los balances.

a) A 31 de diciembre de X0, por el registro contable de la corrección valorativa:

Dadas las expectativas existentes en el mercado, no obtiene ingresos suficientes para recuperar los costes en que incurrió ni, por consiguiente, el valor contable de los huertos. El importe de la corrección se eleva a 5.000 um, que es 80.000 um – 75.000 um

Concepto	Debe	Haber
Dotación a la provisión del inmovilizado material (692)	5.000
Provisión por depreciación del inmovilizado material (292)		5.000

A 31 de diciembre del año X1, por el reflejo contable de la corrección valorativa:

Las condiciones son similares a las descritas al cierre del ejercicio X0. La corrección ahora será 75.000 – 70.000 = 5.000 um

Concepto	Debe	Haber
Dotación a la provisión del inmovilizado material (692)	5.000
Provisión por depreciación del inmovilizado material (292)		5.000

A 31 de diciembre de X2, por la baja de parte de la corrección valorativa:

Al remitir la enfermedad, los huertos van recuperando su valor, además, se van obteniendo mayores ingresos por la venta de los frutos, lo que mejora las expectativas de recuperación de los costes en que incurre el hortelano.

Elimina provisión en: 78.000 – 70.000 = 8.000 um

Concepto	Debe	Haber
Provisión por depreciación del inmovilizado material (292)	8.000
Exceso de provisión del inmovilizado material (792)		8.000

b) Incidencia en resultados:

Ejercicio	Ingresos	Gastos
X0 X1 X2	– – 8.000	5.000 5.000 –

c) Saldos en balance

En el activo del balance figurarán, entre otros, los siguientes saldos:

	31-12-X0	31-12-X1	31-12-X2
Terrenos y bienes naturales (campos frutales) Prov. dep. inmov. material	80.000 (5.000)	80.000 (10.000)	80.000 (2.000)

De estos saldos se deducen los valores netos contables o actuales a esas fechas. Es importante señalar que como existen provisiones hay que considerarlas al calcular estos valores, puesto que:

Valor neto contable = Precio de adquisición – Amortización acumulada – Provisión por depreciación del inmovilizado material

Subvenciones para inmovilizado

El Estado u otras entidades, en ocasiones, otorgan subvenciones de capital –a fondo perdido– a las empresas para ayudarlas a financiar su estructura permanente o fija, es decir, sus inmovilizados. El fin último que subyace es el de promocionar el desarrollo de ciertas industrias o determinados sectores.

Estas ayudas obligan a la empresa a cumplir las condiciones pactadas en el momento de la concesión de la subvención y, salvo que las incumpla, no deberá devolver la cuantía que se le haya entregado.

En el momento de percibir la subvención de capital, la empresa receptora no puede registrarla como si de un ingreso del ejercicio se tratara. Se le ha otorgado para colaborar en la financiación de un activo que va a pertenecer a su patrimonio durante varios ejercicios consecutivos. Por ello, se refleja mediante una cuenta del subgrupo 13 del PGC, «Ingresos a distribuir en varios ejercicios».

Contablemente, se registra:

Concepto	Debe	Haber
Tesorería (57) o	-
Hacienda Pública, deudor por subvenciones concedidas (4708)	-
Subvenciones oficiales de capital (130) o		-
Subvenciones de capital (131)		-

El activo financiado por la subvención se va a depreciar y la empresa efectuará las correspondientes amortizaciones a lo largo de su vida útil. En la misma proporción en que se amortice dicho bien en un ejercicio concreto, se imputará como ingreso del correspondiente ejercicio una parte de estos «Ingresos a distribuir en varios ejercicios».

Contablemente, se reflejará:

Concepto	Debe	Haber
Subvenciones oficiales de capital (130) o	-
Subvenciones de capital (131)	-
Subvenciones de capital traspasadas al resultado del ejercicio (775)		-

No hay que confundirlas con las subvenciones de explotación, que tienen como objeto resarcir a la empresa de pérdidas sufridas y asegurarles una rentabilidad mínima, que se consideran ingresos del ejercicio para el que se conceden.

EJEMPLO 17

Una cooperativa agrícola solicita una subvención a la diputación provincial para que le financie un tractor en el 25 por 100 de su coste de adquisición.

Al cumplir las condiciones exigidas, la diputación le entrega 30.000 um Inme-dia-tamente después compra el vehículo.

La vida útil del tractor se estima en cuatro años y se amortizará en un 40 por 100 de su valor de adquisición el primer año, un 30 por 100 el segundo, un 20 por 100 el tercero y por el importe restante el cuarto año.

Se pide:

1. Redactar los asientos que procedan al cierre del segundo ejercicio.
2. Saldos que aparecen, en la misma fecha, en el balance.

Si la subvención es de 30.000 um

30.000 = 25% x Coste de adquisición del tractor

Coste de adquisición del tractor = 120.000 um

a) A 31 de diciembre del segundo ejercicio, los asientos serán:

Cuota de amortización = 30% x 120.000 = 36.000 um

Concepto	Debe	Haber
Amortización del inmovilizado material (682)	36.000
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)		36.000

Subvención imputada a resultados = 30% 30.000 = 9.000 um

Concepto	Debe	Haber
Subvenciones oficiales de capital (130)	9.000
Subvenciones de capital traspasadas al resultado del ejercicio (775)		9.000

b) Saldos en balance a 31 de diciembre:

Activo Maquinaria (tractor) Amort. acum. inm. mat. 120.000 (84.000)

Pasivo Subvenc. oficiales de capital 9.000

El saldo de la subvención se obtiene como resultado del siguiente cálculo:

30.000 – 40% x 30.000 – 30% x 30.000 = 9.000 um

2.5. Otras operaciones

2.5.1. Activos retirados de servicio o desmontados

Tarde o temprano los inmovilizados se retiran de servicio o desmontan. Habitualmente, este hecho se produce al finalizar su vida útil, pero puede acontecer antes por diversos motivos.

En esa fecha, el inmovilizado retirado o desmontado puede ser objeto de venta, bien porque hay un tercero interesado en la compra del mismo para utilizarlo en su actividad o, simplemente, sobre todo si el bien está constituido por material metálico, por la chatarra. ¿Cómo se registra contablemente este hecho?

• Se da de baja el activo en cuestión, al dejar de formar parte del patrimonio empresarial, por su valor neto contable o valor actual. Lo que conlleva:
• Una minoración de dicho inmovilizado por su valor de adquisición.
• La eliminación de su amortización acumulada hasta esa fecha.
• Si existiese una provisión por depreciación del inmovilizado material, la baja de la misma.
• Por otra parte, hay que registrar las entradas de «dinero» que se produzcan o los «créditos por enajenación de inmovilizado» que se originen.
• Además, el importe recibido por la empresa, en dinero o en derechos de cobro, no tiene por qué coincidir con el valor del bien vendido. Las diferencias que surjan, según sean a favor o en contra de la empresa, se anotan mediante cuentas de «Ingresos extraordinarios» o «Gastos extraordinarios» (subgrupos 77 y 67 del PGC), dada la naturaleza inhabitual y esporádica de este tipo de operaciones.

La anotación resumen de este tipo de operaciones sería:

Concepto	Debe	Haber
Tesorería (57) o	-
Créditos por enajenación de inmovilizado (244, 245, 534, 535, 253, 543)	-
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)	-
Provisión por depreciación del inmovilizado material (292)	-
Pérdidas procedentes del inmovilizado material (671)	-
Inmovilizaciones materiales (22)		-
Beneficios procedentes del inmovilizado material (771)		-

EJEMPLO 18

En el activo del balance de una empresa aparecen, entre otros, los saldos que siguen:

Mobiliario	75.000 um
Amortización acumulada del mobiliario	(35.000) um

La entidad decide venderlos por 50.000 um, cobrando el 40 por 100 al contado y el resto dentro de un año.

Se pide:

Registro contable de esta operación.

Vende mobiliario que en esa fecha tiene un valor neto contable de 40.000 um, por 50.000 um De esta operación se derivan unos beneficios de 10.000 um

Concepto	Debe	Haber
Tesorería (57)	20.000
Créditos a corto plazo por enajenación de inmovilizado (543)	30.000
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)	35.000
Mobiliario (226)		75.000
Beneficios procedentes del inmovilizado material (771)		10.000

EJEMPLO 19

A comienzos de X0, una empresa dedicada a transportar viajeros de Madrid a Zaragoza y de Zaragoza a Madrid compra cinco autobuses por un total de 250.000 um

Los autocares se amortizan linealmente, con una vida útil estimada en 10 años, al final de los cuales se espera obtener por cada uno de ellos 10.000 um

Al final del año X5, cada autobús se valora en el mercado por 25.000 um En este ejercicio, la empresa no ha generado los ingresos suficientes, mediante la venta de billetes, como para cubrir todos los costes y gastos de su explotación. Esta situación es debida al abaratamiento sufrido por este trayecto en ferrocarril, ante lo cual la entidad prevé que ésta mejorará si ofrece unos precios más competitivos y mejor servicio a sus clientes.

Con la idea de llevar a cabo esta política, decide vender al contado dos de los autocares, a principios de X6, por 24.500 um cada uno. Más tarde, serán sustituidos por otros más acordes a las exigencias de los consumidores.

Se pide:

1. Efectuar las anotaciones contables que procedan al cierre del ejercicio X5.
2. Presentar los saldos, concernientes a estos vehículos, que figuren en balance a finales del ejercicio X5.
3. Asientos pertinentes por la venta de los dos autobuses.

a) Anotaciones al cierre del ejercicio X5:

Cuota de amortización anual por autocar 50.000 – 10.000 = ----------------------- = 10 4.000 um

La amortización de los cinco autobuses la reflejará:

Concepto	Debe	Haber
Amortización del inmovilizado material (682)	20.000
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)		20.000

La «Amortización acumulada del inmovilizado material», o el desgaste total experimentado, por autocar desde el ejercicio X0 al X5, ambos incluidos, es de 4.000 x 6 = 24.000 um El valor neto contable será entonces 50.000 – 24.000 = 26.000 um

Al cierre del ejercicio X5 se observa un envilecimiento reversible en el mercado. En ese momento el valor de mercado se cifra en 25.000 um y el valor neto contable no se puede recuperar, al no generarse ingresos suficientes. Por ello procede dotar la correspondiente provisión por importe de 26.000 – 25.000 = 1.000 um por autobús.

Concepto	Debe	Haber
Dotación a la provisión del inmovilizado material (692)	5.000
Provisión por depreciación del inmovilizado material (292)		5.000

b) Saldos en el activo del balance a 31-12-X5:

Elementos de transporte (autobuses) (5 x 50.000)	250.000 um
Amortización acumulada del inm. material (5 x 24.000)	(120.000) um
Provisión por depreciación inm. material (5 x 1.000)	(5.000) um

Es de suma importancia el hecho de que, tras la dotación de la oportuna provisión, el valor neto contable global ha pasado a ser de 125.000 um, o lo que es lo mismo, de 25.000 um/autobús.

c) A comienzos de X6 venta de dos autobuses

El valor neto contable de cada autobús es de 25.000 um Lo vende por 24.500 um, con lo que pierde 500 um por cada autocar enajenado.

Concepto	Debe	Haber
Tesorería (57)	49.000
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)	48.000
Provisión por depreciación del inmovilizado material (292)	2.000
Pérdidas procedentes de inmovilizado material (671)	1.000
Elementos de transporte (228)		100.000

En otras ocasiones, el bien retirado o desmontado no se vende. En este caso hay que dar de baja el inmovilizado por su valor neto contable o valor actual y, simultáneamente, habrá que registrar la pérdida –si la hubiera– experimentada por la empresa, que se plasma en la cuenta 671, «Pérdidas procedentes del inmovilizado material».

El asiento síntesis de esta operación sería:

Concepto	Debe	Haber
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)	-
Provisión por depreciación del inmovilizado material (292)	-
Pérdidas procedentes del inmovilizado material (671)	-
Inmovilizaciones materiales (22)		-

EJEMPLO 20

Una empresa adquirió un ordenador por 5.000 um Su vida útil se estimó en cuatro años y las amortizaciones practicadas han ascendido a 2.000 um en el primer ejercicio, a 1.500 um en el segundo, a 1.000 um en el tercero ya 500 um en el cuarto.

Una vez finalizada su vida útil, la empresa lo retira de servicio y no consigue venderlo.

Se pide:

Redactar el asiento que correspondería efectuar en ese momento.

Concepto	Debe	Haber
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)	5.000
Equipos para procesos de información (227)		5.000

EJEMPLO 21

Entre los activos de una empresa se encuentra su instalación eléctrica. Su coste de adquisición ascendió a 5.000 um y la depreciación experimentada, a lo largo del tiempo, por su utilización se cifra en 4.000 um Como se desea cambiar la instalación, se procede a desmontarla.

Se pide:

Realizar el asiento correspondiente al desmontaje de la instalación eléctrica.

Concepto	Debe	Haber
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)	4.000
Pérdidas procedentes del inmovilizado material (671)	1.000
Otro inmovilizado material (229)		5.000

2.5.2. Donación

Este tipo de transacción es bastante inusual entre empresas con ánimo de lucro. Consiste en la entrega gratuita de un bien.

La empresa que dona el bien registra contablemente:

• La baja del referido inmovilizado por su valor neto contable.
• Simultáneamente, refleja un gasto extraordinario por idéntica cuantía.

La empresa beneficiaria de la donación refleja:

• El alta del bien por su valor venal, que es el precio que estaría dispuesto a pagar un adquirente eventual teniendo en cuenta el estado y lugar en que se encuentre dicho bien.
• Al mismo tiempo se abona una cuenta del subgrupo 13 del PGC, «Ingresos a distribuir en varios ejercicios», cuyo movimiento coincidirá con el descrito para las subvenciones de capital.

EJEMPLO 22

Una fundación dona a una entidad benéfica un local valorado en 150.000 um y cuya amortización acumulada asciende a 100.000 um Su valor venal se cifra en 80.000 um

Se pide:

Registrar la transacción anterior en la contabilidad de la fundación y de la entidad benéfica.

Fundación:

Concepto	Debe	Haber
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)	100.000
Donaciones del inmovilizado material (676)	50.000
Construcciones (221)		150.000

Entidad benéfica:

Concepto	Debe	Haber
Construcciones (221)	80.000
Ingresos de donaciones (13X)		80.000

2.5.3. Permuta

Para nuestro Código Civil, la permuta es un contrato por el cual cada uno de los contratantes se obliga a dar una cosa para recibir otra (art. 1.538).

A la empresa le entregan un inmovilizado ya cambio ésta entrega otro que poseía, ya usado (como parte del precio). Lógicamente, ante esta operación se debe reflejar contablemente:

• La baja del inmovilizado cedido por su valor neto contable.
• El alta del inmovilizado recibido por el valor neto contable del cedido, pero se impone una restricción al establecer como máximo valor el valor de mercado del inmovilizado recibido.

Los gastos inherentes a la permuta, así como los necesarios hasta que el activo recibido se ponga en condiciones de funcionamiento incrementarán el valor de dicho bien. Por supuesto, el valor así registrado nunca podrá superar el valor de mercado del referido bien.

EJEMPLO 23

La empresa «ALFA, SA» decide intercambiar una furgoneta, que ha estado utilizando en su actividad, por una máquina que posee «BETA, SA».

La furgoneta costó 15.000 um y su amortización acumulada asciende a 5.000 um

Se pide:

Realizar el registro contable que debería efectuar «ALFA, SA», en los casos siguientes:

1. Valor de mercado de la máquina, 10.000 um o cualquier otra cuantía superior.
2. Valor de mercado de la máquina, 8.500 um

Valor neto contable de la furgoneta = 15.000 – 5.000 = 10.000 um

La máquina recibida se valora por ese importe, salvo que supere el valor de mercado. En tal caso, se registra por el valor de mercado.

a) Valor de mercado, 10.000 um u otro mayor:

Concepto	Debe	Haber
Maquinaria (223)	10.000
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)	5.000
Elementos de transporte (228)		15.000

b) Valor de mercado, 8.500 um:

Concepto	Debe	Haber
Maquinaria (223)	8.500
Amortización acumulada del inmovilizado material (282)	5.000
Pérdidas procedentes del inmovilizado material (671)	1.500
Elementos de transporte (228)		15.000

CONCLUSIÓN

Este trabajo nos deja una gran enseñanza de lo importante que representa para la empresa el capital inmovilizado, vemos que todas las partidas pueden ser inmovilizadas si no le damos el adecuado uso, también de los riesgos que se pueden tener si no se cumplen con los procedimientos establecidos según las normas de contabilidad.

Es importante cumplir con las normas para que los Estados Financieros siempre sean razonables y dependientes de si solos.